Учет и документальное оформление потерь от брака. Списание брака: документы, отражение в бухгалтерском учете

В любом производственном процессе могут возникнуть сбои, вследствие которых вместо готовой продукции производитель получит «не кондицию». Под производственным браком понимается изделие, прошедшее определенные стадии обработки, но не соответствующее требуемым характеристикам и свойствам. Однако, сюда не будут относиться изделия, которые изготовлены по повышенным требованиям, т. к. характеристики готового изделия не будут в точности соответствовать стандартным, но буду выше. Так же браком не считается понижение сорта продукции, например, присваивание муке, производимой изначально как первосортной, второго сорта, установленного на этапе контроля качества.

Как правило, в организационную структуру производственных предприятий входит отдел контроля качества, который занимается выявлением брака и перенаправлении его при необходимости на доработку. В зависимости от места выявления бракованной продукции брак делится на:

• внутренний (выявленный службой контроля качества, или непосредственно сотрудниками цеха/склада);
• внешний (выявленный конечным потребителем).

Для минимизации репутационных рисков предприятию выгоднее выявлять брак либо на этапе производства, либо складирования, это позволит избежать ухудшения лояльности потребителей продукции к бренду.

Экономически внешний брак для предприятия стоит дороже, поскольку помимо прямых затрат на производство изделия, включает в себя расходы на продажу, транспортные расходы, а также приносит косвенный ущерб репутации компании.

К браку можно отнести изделия, детали или работы, которые не соответствуют по своему качеству установленным стандартам или техническим условиям и не могут быть использованы по своему прямому назначению либо могут быть использованы только после исправления.

Что делать, если брак в производстве выявлен?

На одном из этапов: в ходе производственного процесса, хранении на складе готовой продукции или после реализации товара конечному покупателю, выявлен брак.

Ответственные сотрудники определяют к какому типу относится «выбракованная продукция»: (нажмите для раскрытия)

• исправимый брак (изделия подлежат доработке, после которой они приобретают все требуемые технические характеристики. Важно, что затраты на доработку являются экономически обоснованными);
• неисправимый брак (доработка забракованных изделий невозможна, или затраты на доработку слишком высоки и экономически не обоснованы).

Если принято решение об устранении дефектов изделия и брак считается исправимым, то изделие отправляют на доработку в цех. К себестоимости исправимого брака добавляются затраты на материалы, расходы на заработную плату сотрудников с отчислениями и т. п. В дальнейшей изделие возвращается на реализацию.

Если брак не подлежит исправлению, ответственный сотрудник определяет, что в изделии можно с пользой использовать в производстве, а что подлежит утилизации? Если составные части сохранили свою полезность (например, молнии в мастерской пошива одежды), то они будут отделены от выбракованного изделия и использованы по назначению при производстве аналогичной продукции. Стоимость полезных частей брака определяется по цене возможного использования.

Если предприятие производит гарантийную продукцию, то оно обязано создавать резерв на ремонт. В таком случае потери от брака списываются за счёт гарантийного резерва (счёт 96).

При выявлении выбракованной продукции всегда определяется лицо, повлекшее возникновение брака. Виновником может быть поставщик некачественных материалов или работник предприятия. Поставщику выставляется претензия. В случае ее признания поставщиком, сумма выплаченной им компенсации засчитывается в счёт уменьшение расходов по браку.

Если виновным лицом признается сотрудник, то устанавливается сумма расходов по браку, подлежащая вычету из заработной платы. По закону ежемесячно можно вычитать из зарплаты не более 20%.

Счёт 28 для учета брака

Для учета брака используется счёт 28. Счёт – активный. В течение месяца формируется дебетовый оборот счёта, включающий производственные затраты, возникшие при создании бракованной продукции, а также затраты на переделку. Кредитовый оборот – суммы, поступившие от виновников в счёт возмещения расходов по браку, а также детали брака, не потерявшие своей полезности и подлежащие возврату в производство. Сальдо конечное и составляет величину потерь. Оно подлежит списанию в конце каждого месяца. Списывается либо на затраты по изготовлению аналогичной продукции, либо на счёт 25.

Производственным предприятиям целесообразно вести аналитический учет на 28 счёте. Субсчета, по которым будет собираться аналитика, необходимо указать в учетной политике. Особенностью в аналитическом учете брака является возможность сбора информации в бухгалтерском учете по причинам возникновения брака и лицам, по вине которых возник брак. Подобная аналитика позволяет отследить источники возникновения брака и усовершенствовать производственный процесс, увеличить его эффективность.

Учет производственного брака имеет важное значения для целей налогообложения. Он затрагивает два самых важных налога – налог на прибыль (НП) и НДС. Разбираться в тонкостях налогового учета следует в отдельной статье. Сейчас рассмотрим наиболее распространенные случаи.

Потери по браку официально являются затратами, уменьшающими налогооблагаемую базу НП. При расчете затрат на потери по браку следует учитывать, что отнести к расходам можно только ту часть, которую не удалось списать на материалы или на виновное лицо. Также все хозяйственные операции по браку должны быть задокументированы установленным образом.

При учете НДС по внутреннему браку нередки спорные моменты с налоговой службой. Дабы избежать споров производственные предприятия «восстанавливают» НДС. При внешнем браке в налоговом учете всё более однозначно: предприятие уменьшает сумму НДС, которую начислило и выплатило ранее на величину НДС с реализации возвращенного изделия.

Пример использования 28 счёта

В марте 2016 года на заводе производящем детали для оборонной промышленности контролёром был выявлен брак. Контролёр классифицировал его как не подлежащий исправлению. Приемочной комиссией было установлено, что брак возник по вине фрезеровщика.

Затраты на создание детали составили 50 000 руб., включая стоимость отливки, зарплату работников с отчислениями, амортизацию оборудования, ОХР и ОПР.

Забракованная деталь может пойти на металлолом за 12 000 руб. Решено взыскать с фрезеровщика 10 000 руб.

Видео-урок. Бухгалтерский учет брака в производстве по счету 28

В данном видео-уроке эксперт сайта “Бухгалтерия для чайников” Наталья Васильевна Гандева рассказывает про учет брака в производстве по счету 28, типовые проводки, корреспондирующие счета и типовые ситуации ⇓

Слайды и презентацию вы можете получить по ссылке ниже.

Исправимый брак. Расчет себестоимости частичного брака (счет 28)

Как мы говорили выше брак может быть исправимый и неисправимый. В зависимости от этого в бухгалтерском учете выполняются разные проводки.Рассмотрим оба случая, причем на примерах. Начнем с проводок по исправимому браку.

Иванов изготовил бракованную деталь. Исправлял его Петров.

Расходы на исправление бракованной продукции: (нажмите для раскрытия)

• себестоимость материалов 100 руб.,
• зарплата Петрова 500,
• страховые взносы с зарплаты Петрова 180.

С зарплаты Иванова удержано по пониженным расценкам 500. Какие нужно отразить проводки?

Проводки по учет исправимого брака

Как видим из этого примера, если есть возможность исправить брак, то по дебету сч. 28 собираются все затраты на исправление бракованной продукции.

С кредита сч. 28 сумма этих затрат списывается на в дебет сч. 20 «Основное производство», о чем говорилось в .

Если с виновного сотрудника удержан какой-то штраф (читаем о ), то затраты на исправление бракованной продукции частично уменьшаются, штраф списывается с кредита сч. 28 в дебет сч. 73 «Расчеты с персоналом про прочим операциям».

Подробно счет 73 будем рассматривать в ближайшее время, не забудьте подписываться на нашу расылку, чтобы узнавать о выходе новых статей.

Неисправимый брак. Расчет себестоимости окончательного брака (счет 28)

Иванов допустил неисправимый брак детали.

Согласно калькуляции, фактическую себестоимость окончательного брака составили:

• материалы - 100 руб.,
• транспортные расходы - 20,
• заработная плата - 500,
• страховые взносы - 180,
• общепроизводственные расходы - 30.

С Иванова удержано 500. Возвратные отходы после списания бракованной детали составили 80 руб. Какие выполняем проводки?

Прежде всего считаем себестоимость окончательного брака: 100+20+500+180+30=830 руб.

Проводки по учету неисправимого брака

Брак в производстве можно также группировать по месту обнаружения дефекта: внутренний и внешний.

Внутренний и внешний брак

Внутренний брак – выявляется на предприятии.

Внешний брак –выявляется уже у потребителя в процессе сборки или эксплуатации.

С внутренним браком все понятно, при его обнаружении определяем исправимый он или неисправимый и производим его учет так, как описано выше.

С внешним несколько сложнее, это обусловлено тем, что он обычно выявляется не в том месяце, в котором данная продукции была изготовлена. Поэтому внешний брак оценивается по полной себестоимости, включая расходы на продажу и транспорт.

Списание внешнего брака зависит от того, в каком периоде он был выявлен, и создан ли в организации резерв на гарантийный ремонт и обслуживание.

Если организация создает резерв на гарантийный ремонт, то независимо от того, когда была продана забракованная продукция, сумма потерь от брака списывается за счет резерва проводкой Д96 К28 , где сч. 96 «Резервы предстоящих расходов», на этом счете как раз и создается резерв на гарантийный ремонт.

Если такой резерв не создавался предприятием, то тут возможны два случая:

1. Если бракованная продукция, возвращенная покупателем, была продана в отчетном году, то сумма потерь включается в состав затрат на производство (проводка Д20 К28 ).
2. Если бракованная продукция была продана в прошлые годы, то сумма потерь учитывается в составе прочих расходов (проводка Д91 К28 ).

Печать (Ctrl+P)

Учет брака в производстве. Списание неисправимого брака на финансовые результаты

Брак в производстве – это изделия, продукты, полуфабрикаты, которые не могут быть использованы по прямому назначению или по качеству не соответствуют установленным стандартам (техническим условиям).

В зависимости от места своего обнаружения брак может подразделяться на:

• внутренний брак – брак, выявленный на предприятии еще до отправки продукции потребителям;
• внешний брак – брак, выявленный у потребителя в процессе сборки, монтажа или эксплуатации изделия.

В зависимости от своего характера брак бывает:

• исправимым;
• неисправимым.

Исправимым браком считаются изделия, полуфабрикаты и работы, которые после исправления могут быть использованы по прямому назначению и исправление которых технически возможно и экономически целесообразно.

Неисправимым (окончательным) браком считаются изделия, полуфабрикаты и работы, которые не могут быть использованы по прямому назначению и исправление которых технически невозможно и экономически нецелесообразно.

При этом не может быть браком продукция (товары, изделия), изготовленная по особым повышенным техническим требованиям, и перевод продукции в низший сорт по ее качеству.

Брак в производстве регистрирует и документирует отдел технического контроля (или аналогичное структурное подразделение).

На обнаруженный в производстве брак составляется акт “Извещение о браке”. Форму акта предприятие может разработать самостоятельно, применяя нормы п. 2 ст. 9 Закона № 402-ФЗ “О бухгалтерском учете”. Акт должен включать решение комиссии об уничтожении забракованной продукции или указание о порядке ее дальнейшего использования (письмо Минфина России от 18.04.2014 № 03-03-06/4/18147).

Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. № 94н, для учета брака предназначен счет 28 “Брак в производстве” . Счет 28 “Брак в производстве” предназначен для обобщения информации о потерях от брака в производстве. На этом счете учитываются все виды брака: внутренний, внешний, исправимый и неисправимый.

По дебету счета 28 “Брак в производстве” собираются затраты по выявленному внутреннему и внешнему браку (стоимость неисправимого (окончательного) брака, расходы по исправлению и т.п.).

По кредиту счета 28 “Брак в производстве” отражаются суммы, относимые на уменьшение потерь от брака (стоимость забракованной продукции по цене возможного использования, суммы, подлежащие удержанию с виновников брака, суммы, подлежащие взысканию с поставщиков за поставку недоброкачественных материалов или полуфабрикатов, в результате использования которых был допущен брак и т.п.), а также суммы, списываемые на затраты по производству как потери от брака.

Аналитический учет по счету 28 “Брак в производстве” ведется по отдельным подразделениям организации, статьям расходов, видам продукции, виновникам брака и причинам его появления.

В бухгалтерском учете затраты на брак накапливаются на счете 28 “Брак в производстве”. После этого они списываются в затраты на производство (или прочие расходы) за вычетом стоимости оприходованных материалов (или других активов) по стоимости их возможного использования, а также сумм, удерживаемых с виновных лиц, в том числе с поставщиков недоброкачественных МПЗ.

В налоговом учете расходы в виде потерь от брака могут быть учтены налогоплательщиком в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (на основании пп. 47 п. 1 ст. 264 НК РФ) при надлежащем оформлении документов, связанных с выявлением и уничтожением такой продукции.

Потери от брака (в соответствии с п. 2 ст. 318 НК РФ) являются косвенными и учитываются в полном объеме в составе расходов отчетного периода. Стоит отметить, что в целях налогообложения прибыли могут быть учтены только те потери от брака, которые не подлежат взысканию с виновных лиц. В случае признания потерь от брака в составе прямых расходов необходимо закрепить такой порядок в учетной политике в целях налогообложения прибыли.

Вопрос о восстановлении НДС по бракованной продукции в законодательстве не разрешен. Во избежание споров с контролирующими органами в периоде списания производственного брака необходимо восстановить НДС (подробнее см. “Нужно ли восстанавливать НДС по имуществу, списанному в связи с порчей, хищением, потерей, конфискацией и т.п.?”. Суммы восстановленного налога в стоимость списанных приобретений (материалов, покупных комплектующих, работ и т.д.), которые использовались для производства продукции, не включаются, а учитываются в составе прочих расходов при расчете налога на прибыль (пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ).

В программе “1С:Бухгалтерия 8” регистрация брака выполняется документом “Требование-накладная”. Списание брака выполняется документом “Операция”, в котором пользователь самостоятельно производит расчет суммы (исходя из фактической стоимости бракованных изделий (работ).

Рассмотрим пример, в котором организация выявила неисправимый брак готовой продукции. Комиссия пришла к выводу, что виновных в создании брака нет. Стоимость неисправимого брака отнесена на финансовые результаты.

Пример

ООО “Швейная фабрика” выпускает швейную продукцию. В июне 2015 года было выпущено 20 костюмов по плановой себестоимости 60 000,00 руб., из них 5 костюмов оказались бракованными. Комиссия организации определила, что брак является неисправимым, а виновные лица не выявлены. Бракованные мужские костюмы были утилизированы. Сумма прямых расходов на выпуск 20 костюмов составила 68 550,00 руб.

В соответствии с учетной политикой организации:

• формирование стоимости готовой продукции производится по плановой себестоимости;
• выпуск готовой продукции учитывается на счете 40 “Выпуск продукции (работ, услуг)”;
• списание общехозяйственных расходов осуществляется по методу “директ-костинг”.

Выполняются следующие хозяйственные операции:

1. Настройка учетной политики организации.
2. Выпуск готовой продукции (оформление накладной на передачу готовой продукции в места хранения по форме № МХ-18 и требования-накладной на отпуск материалов по форме № М-11).
3. Выявление бракованной продукции на складе (оформление акта “Извещение о браке”).
4. Восстановление НДС (оформление бухгалтерской справки).
5. Начисление заработной планы (составлени расчетной ведомости (Т-51).
6. Списание бракованной продукции на финансовые результаты (оформление бухгалтерской справки)
7. Закрытие счетов затрат .

Пошаговая инструкция:

в программе 1С:Бухгалтерия 8 (ред. 3.0).

ЧТО ЯВЛЯЕТСЯ БРАКОМ В ПРОИЗВОДСТВЕ

Браком в производстве считается продукция (изделия) и работы, которые не соответствуют по своему качеству установленным стандартам или техническим условиям и не могут быть использованы по прямому назначению или могут быть использованы лишь после дополнительных затрат на исправление.

К статье "Потери от брака" относятся:

Стоимость окончательно забракованной продукции (изделий, полуфабрикатов и т.п.), некачественно выполненных работ, услуг;
- стоимость материалов, покупных изделий и полуфабрикатов, а также полуфабрикатов собственного производства, испорченных при наладке оборудования, в пределах норм, установленных на эти цели;
- затраты на исправление брака.

В зависимости от характера дефектов, установленных при технической приемке, брак делится на исправимый и неисправимый (окончательный).

Исправимым браком считается продукция (изделия) и работы, которые после исправления могут быть использованы по прямому назначению и исправление которых технически возможно и экономически целесообразно.

Окончательный брак - это продукция (изделия) и работы, которые не могут быть использованы по прямому назначению и исправление которых технически невозможно или экономически нецелесообразно.

По месту обнаружения брак подразделяется:

На внутренний, выявленный на предприятии до отправки продукции покупателю (потребителям) или до сдачи работ заказчику;
- внешний, выявленный у покупателей (потребителей) в процессе обработки, сборки, монтажа или при эксплуатации изделия.

К производственному браку можно отнести продукцию по дефектам производственного характера, т.е. возникшего при выполнении технологических операций по изготовлению изделия.

При этом не имеет значения, где обнаружены эти дефекты: в производственных цехах, на складе готовой продукции или у покупателя.

РАСЧЕТ СЕБЕСТОИМОСТИ БРАКА

Себестоимость внутреннего окончательного брака

Себестоимость внутреннего окончательного брака исчисляют по фактическим затратам по всем статьям расходов, включаемым в себестоимость продукции в соответствии с п. 9 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Минфина РБ от 30.09.2011 № 102 (далее - Инструкция № 102).

По общему правилу себестоимость реализованной продукции (товаров, работ, услуг) в организации, осуществляющей промышленную и иную производственную деятельность, включает прямые затраты и распределяемые переменные косвенные затраты, непосредственно связанные с производством продукции, выполнением работ, оказанием услуг, относящиеся к реализованной продукции, работам, услугам (п. 9 Инструкции № 102).

Себестоимость внутреннего исправимого брака слагается из стоимости материалов и полуфабрикатов, израсходованных на исправление дефектной продукции, расходов на оплату труда производственных рабочих, начисленной за исправление брака, отчислений в бюджет и внебюджетные фонды от средств на оплату труда, а также соответствующей доли общепроизводственных расходов. Себестоимость самих изделий и полуфабрикатов, подвергавшихся исправлению, не включают в потери по исправлению брака.

Пример 1

В швейном цехе при межоперационной утюжке полуфабриката - пальто женского допущен ожог передней половинки рукава.

Допущенный брак можно исправить, произведя подкрой и замену испорченной детали пальто.

В данном случае расходами на исправление брака будут:

- стоимость материала, использованного на подкрой испорченной детали;
- заработная плата рабочих, производивших подкрой детали, а также выполнивших работы по распорке рукава и притачиванию подкроенной детали, разутюживанию шва притачивания;
- начисления на заработную плату.

В данном случае расходы на исправление брака могут быть уменьшены, если деталь пальто с ожогом пригодна для использования на подкрой других мелких деталей. К примеру, передняя половинка рукава может быть использована на подкрой клапана, подзоров, обтачек и т.п., на которых имеются текстильные или иные пороки, возникшие в силу технологических особенностей процесса раскроя или пошива.

Себестоимость внешнего брака

Стоимость внешнего брака состоит из производственной себестоимости продукции (изделий, работ), окончательно забракованной покупателями (потребителями), суммы возмещения затрат, понесенных ими в связи с приобретением этой продукции, а также из расходов по исправлению, замене и транспортировке названной продукции.

Пример 2

Предприятие осуществляет пошив платьев-халатов женских. У покупателя при приемке товара установлено, что на ряде изделий нет пуговиц, а также в некоторых изделиях пуговицы пришиты на местах, не соответствующим петлям.

Такой брак можно исправить на месте у покупателя. Для его исправления был командирован работник организации, который устранил обнаруженные дефекты.

Потери от брака в данном случае будут складываться из суммы командировочных расходов, оплаченных работнику, его заработной платы, сохраняемой за дни командировки, всех установленных начислений на эту заработную плату, а также пуговиц и ниток, использованных на устранение дефектов.

ПОРЯДОК СПИСАНИЯ ПОТЕРЬ ОТ БРАКА

Потери от брака включают в себестоимость тех видов продукции, работ и услуг, по которым обнаружен брак.

Потери от внешнего брака, относящиеся к продукции, выработанной в прошлом отчетном периоде, списывают на себестоимость аналогичной продукции, выработанной в текущем периоде. Если аналогичная продукция (изделие) не производилась, то потери от внешнего брака распределяют между выпущенной продукцией в порядке, установленном учетной политикой.

Отнесение потерь от брака на незавершенное производство не допускается. Исключение может быть в индивидуальном и мелкосерийном производстве при условии, что указанные потери относятся к определенному заказу, не законченному производством.

При расчете размера потерь от брака учитывают только прямой действительный ущерб. Неполученные доходы не учитываются. Под прямым действительным ущербом понимаются утрата, ухудшение или понижение ценности имущества, влекущие необходимость для нанимателя произвести затраты на восстановление, приобретение имущества или иных ценностей либо произвести излишние выплаты.

Если предприятием произведен расчет потерь от брака, то это не означает, что все эти потери можно включать в себестоимость продукции (работ, услуг) и учитывать их при налогообложении прибыли.

При обнаружении брака в первую очередь необходимо установить виновных в его возникновении (при их наличии). Рассчитав сумму потерь от брака, следует предъявить ее для возмещения тому лицу, по чьей вине он допущен. Потери от брака взыскивают с работников организации с учетом норм ст. 400 Трудового кодекса РБ .

При отражении в бухгалтерском учетепотерь от брака продукции следует руководствоваться типовым планом счетов бухгалтерского учета и Инструкцией по применению типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденными постановлением Минфина РБ от 29.06.2011 № 50 .

Для обобщения информации о потерях от брака в производстве предназначен счет 28 "Брак в производстве".

По дебету счета 28 отражают затраты по выявленному внутреннему и внешнему браку (стоимость неисправимого брака, затраты на его исправление и др.).

По кредиту счета 28 отражают суммы, относимые на уменьшение потерь от брака (стоимость забракованной продукции, суммы, подлежащие удержанию с виновных лиц, и др.).

Аналитический учет по счету 28 необходимо вести по отдельным подразделениям организации, видам продукции, статьям затрат, причинам и виновным лицам.

Стоимость материалов, использованных на замену бракованных деталей и исправление брака, включают в сумму производственного брака и отражают в учете бухгалтерской записью:

Д-т 28 - К-т 10 "Материалы", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" и др.

Если в случае исправления брака или в случае неисправимого брака образуются материалы, которые могут быть использованы или реализованы на сторону, их принятие на учет следует отразить записью:

Д-т 10-6 "Прочие материалы" - К-т 28.

Учтенные на счете 28 потери списывают ежемесячно на затраты соответствующего вида производства и отражают в бухгалтерском учете записями:

Д-т 20 "Основное производство", 23, 29 - К-т 28 - при отсутствии или неустановлении виновных лиц;

Д-т 70 - К-т 28 - если брак списывается за счет виновных лиц, причинивших ущерб.

В возникшем браке работники могут быть признаны виновными частично. В таком случае сумма потерь списывается за счет виновных лиц частично, а оставшаяся сумма - на себестоимость.

В ряде случаев исправлять обнаруженный брак экономически нецелесообразно, а более выгодно произвести уценку бракованной продукции до цены возможной реализации. Кроме того, на практике имеют место ситуации, когда готовая продукция по качеству не соответствует требованиям нормативно-технической документации, но она может быть использована по прямому назначению. В таких случаях целесообразно не уничтожать товар (сдавать в утиль), а произвести его уценку до цены возможной реализации.

Пример 3

Покупателю в январе отгружено 100 ед. костюмов по цене 120,0 тыс. руб. на сумму 12 000 тыс. руб., в т.ч. НДС по ставке 20 % - 2 000 тыс. руб.

При приемке спецодежды по качеству покупатель установил, что детали одежды имеют разнооттеночность ткани, которая в сортных готовых изделиях не допускается.

При разбраковке 15 костюмов признаны не соответствующими требованиям нормативно-технической документации по качеству. Бракованные костюмы в феврале возвращены производителю.

Фактическая себестоимость единицы данной продукции составляла 80 тыс. руб.

В январе в бухгалтерском учете были сделаны записи:

Д-т 43 - К-т 20 - 8 000 тыс. руб.
- приняты на склад готовой продукции 100 ед. костюмов по фактической себестоимости;

Д-т 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" - К-т 90-1 (субсчет "Выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг") - 12 000 тыс. руб.
- отражена выручка от реализации костюмов;

Д-т 90-4 (субсчет "Себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг") - К-т 43 - 8 000 тыс. руб.
- отражена фактическая себестоимость реализованной продукции;

Д-т 90-2 (субсчет "Налог на добавленную стоимость, исчисляемый из выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг") - К-т 68-2 (субсчет "Расчеты по налогам и сборам, исчисляемым из выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг") - 2 000 тыс. руб.
- на сумму НДС, исчисленного по реализации;

Д-т 51 - К-т 62 - 12 000 тыс. руб.
- на сумму оплаты, поступившей от покупателя.

Другие записи (управленческие и прочие расходы, а также финансовый результат) рассматривать не будем, поскольку они производятся в целом за месяц.

В феврале возврат костюмов следует отразить записями:

Д-т 62 - К-т 90-1 - 1 800 тыс. руб. (120 тыс. руб. × 15)
- методом "красное сторно" уменьшена выручка от реализации на основании претензии покупателя;

Д-т 90-2 - К-т 68-2 - 300 тыс. руб.
- методом "красное сторно" уменьшен НДС, исчисленный по реализации;

Д-т 90-4 - К-т 43 - 1 200 (80 × 15) тыс. руб.
- методом "красное сторно" отражена фактическая себестоимость возвращенных костюмов;

Д-т 62 - К-т 51 - 1 800 тыс. руб.
- произведен возврат оплаты покупателям.

Возвращенные изделия не имеют соответствующего товарного вида, но при этом они могут использоваться по своему назначению.

Виновные в браке не установлены, так как при настилании ткани этот дефект выявить было затруднительно.

В феврале произведена уценка костюмов до цены возможной реализации - 60 тыс. за единицу, в т.ч. НДС - 10 тыс. руб. Цена возможной реализации ниже фактической себестоимости.

Поскольку указанные костюмы не соответствуют требованиям нормативно-технической документации, они не могут быть учтены в составе готовой продукции. Их следует учитывать на субсчете 10-6.

В бухгалтерском учете при этом необходимо сделать следующие записи:

Д-т 28 - К-т 43 - 1 200 тыс. руб.
- на фактическую себестоимость бракованной продукции;

Д-т 10-6 - К-т 28 - 750 тыс. руб. (50 тыс. руб. × 15)
- принята на учет бракованная продукция по цене возможной реализации (без учета НДС);

Д-т 20 - К-т 28 - 450 тыс. руб.
- списаны на себестоимость потери от брака;

Д-т 50, 51, 62 - К-т 90-7 - 900 тыс. руб. (60 тыс. руб. × 15)
- отражена в составе прочих доходов выручка от реализации уцененных костюмов;

Д-т 90-8 (субсчет "Налог на добавленную стоимость, исчисляемый от прочих доходов по текущей деятельности") - К-т 68-2
- исчислен НДС от выручки по реализации уцененных костюмов;

Д-т 90-10 "Прочие расходы по текущей деятельности" - К-т 10-6 - 750 тыс. руб.
- списана учетная стоимость уцененных костюмов.

Справочно: наличие и движение отходов производства, неисправимого брака, материалов, полученных от выбытия основных средств, которые не могут быть использованы как материалы, топливо или запасные части в организации, изношенных шин и утильной резины и т.п. учитывают на субсчете 10-6 "Прочие материалы".

ПОРЧА ГОТОВОЙ ПРОДУКЦИИ НА СКЛАДЕ НЕ ДОЛЖНА ОТРАЖАТЬСЯ В СОСТАВЕ ПРОИЗВОДСТВЕННОГО БРАКА

Готовая продукция - это изделия и полуфабрикаты, полностью законченные обработкой, соответствующие действующим стандартам или утвержденным техническим условиям, принятые на склад или заказчиком оценки. Такое определение содержится в п. 3.3 государственного стандарта Республики Беларусь СТБ 52.4.01-2007 "Оценка стоимости объектов гражданских прав. Оценка машин, оборудования, инвентаря, материалов".

Для отражения движения готовых изделий в промышленности предназначен счет 43 "Готовая продукция".

Справочно: ранее можно было руководствоваться определением термина "готовая продукция", которое было дано в Инструкции по применению Типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Минфина РБ от 30.05.2003 № 89 . Однако с 1 января 2012 г. названная Инструкция утратила силу.

Кроме того, обращаем внимание на дату отражения таких расходов.

В целях налогообложения прибыли они отражаются на дату составления документов, подтверждающих, что виновники не были установлены или суд отказал во взыскании с них (подп. 3.10 п. 3 ст. 129 НК). Списать потери в состав внереализационных расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, можно только при наличии судебного решения. Поэтому и в целях бухгалтерского учета такие расходы следует учитывать аналогично.

Как видим, неверное отражение на счетах бухгалтерского учета хозяйственных операций по учету порчи готовой продукции при ее хранении может привести к значительному искажению затрат. Это, в свою очередь, скажется на правильности определения финансового результата от деятельности организации и соответственно исказит сумму исчисленного налога на прибыль.

"Консультант Бухгалтера", N 11, 2000

Исправление выявленной в процессе производства бракованной продукции влечет за собой непроизводственные потери, которые в той или иной степени влияют на общие результаты деятельности предприятия.

В зависимости от того, правильно ли организован учет брака и его документальное оформление, предприятие оперативно может определять причины брака, его размеры и затраты на исправление, анализ которых позволяет принять меры для снижения производственного брака и исключения обстоятельств, влекущих за собой такие непроизводственные затраты.

Понятие и классификация брака в производстве

В соответствии с п.38 Основных положений по планированию, учету и калькулированию себестоимости на промышленных предприятиях, утвержденных ЦСУ СССР, Госпланом СССР, Госкомцен СССР и Минфином СССР от 20 июля 1970 г. N АБ-21-Д (далее по тексту - Основные положения по учету себестоимости), браком в производстве считаются изделия, полуфабрикаты, детали, узлы и работы, которые не соответствуют по своему качеству установленным стандартам или техническим условиям и не могут быть использованы по своему прямому назначению или могут быть использованы лишь после исправления.

В зависимости от характера дефектов, установленных при технической приемке, брак делится на исправимый и неисправимый (окончательный).

Исправимым браком считаются изделия, полуфабрикаты (детали и узлы) и работы, которые после исправления могут быть использованы по прямому назначению и исправление которых технически возможно и экономически целесообразно.

Окончательным браком считаются изделия, полуфабрикаты, детали и работы, которые не могут быть использованы по прямому назначению и исправление которых технически невозможно или экономически нецелесообразно, то есть затраты на изготовление новой продукции, полуфабрикатов (узлов, деталей) взамен брака ниже, чем расходы по его исправлению.

По месту обнаружения брак подразделяется на внутренний, выявленный на предприятии до отправки продукции потребителям, и внешний, выявленный у потребителя в процессе сборки, монтажа или эксплуатации изделия.

В зависимости от того, к какому виду будет отнесен выявленный конкретный факт брака в производстве, зависит его оценка и отражение в бухгалтерском учете.

Оценка брака (затрат на его исправление)

В соответствии с Основными положениями по учету себестоимости в общем случае к затратам на исправление брака относится стоимость окончательно забракованной продукции (изделий, полуфабрикатов), стоимость материалов, полуфабрикатов (деталей), испорченных при наладке оборудования сверх установленных норм, а также собственно затраты на исправление брака и превышающие установленные нормы расходы на гарантийный ремонт.

Себестоимость внутреннего окончательного брака состоит из фактических затрат по всем прямым статьям расходов (материалы, расходы на оплату труда и отчислений в государственные внебюджетные фонды), а также расходов на содержание и эксплуатацию оборудования и цеховых расходов (расходов на оплату коммунальных услуг и т.п.).

Себестоимость внутреннего исправимого брака включает затраты на сырье, материалы и полуфабрикаты, израсходованные при исправлении дефектной продукции, заработную плату производственных рабочих, начисленную за операции по исправлению брака с отчислениями на социальное страхование и обеспечение, а также соответствующую долю расходов на содержание и эксплуатацию оборудования и цеховых расходов (для предприятий с бесцеховой структурой - соответствующую долю общехозяйственных расходов).

В общем случае стоимость внешнего брака состоит из производственной себестоимости продукции (изделий), окончательно забракованной потребителями, возмещения покупателю затрат, понесенных им в связи с приобретением этой продукции, расходов на демонтаж забракованных изделий, а также транспортных расходов, вызванных заменой забракованной продукции, или из расходов на исправление забракованной продукции у потребителя, если она относится к исправимому браку.

Себестоимость внешнего исправимого брака слагается из затрат по исправлению брака или скидки, предоставленной потребителю вследствие перевода поставленного продукта в другой сорт или вид продукта, на возмещение покупателю расходов, понесенных в связи с приобретением этой продукции.

Себестоимость внешнего брака окончательно забракованной потребителем продукции состоит из производственной себестоимости продукта, возмещения покупателю затрат, понесенных им в связи с приобретением этой продукции, а также транспортных расходов, вызванных заменой забракованной продукции.

Для определения потерь от внутреннего и внешнего брака из стоимости внутреннего и внешнего окончательного брака вычитаются:

• стоимость забракованной продукции по цене ее возможного использования;
• суммы, фактически удержанные с виновников брака;
• суммы возмещения убытков, присужденные арбитражем или фактически взысканные с поставщиков за поставку недоброкачественных материалов или полуфабрикатов.

Отнесение затрат

В соответствии с п.3 Положения о составе затрат потери от брака относятся на себестоимость продукции (работ, услуг).

При этом следует отметить, что Положение о составе затрат не предусматривает такой отдельный элемент группировки затрат, как "потери от брака", откуда следует, что оно предполагает отражение затрат на брак по каждому соответствующему элементу затрат (материальные затраты, затраты на оплату труда, отчисления на социальные нужды, прочие затраты).

Вместе с тем, промышленные предприятия, а также отдельные предприятия и организации непромышленной сферы формируют отдельный элемент затрат "потери от брака", руководствуясь при этом п.21 Основных положений по учету себестоимости, а также отраслевыми инструкциями по планированию, учету и калькулированию себестоимости в той или иной отрасли.

Потери от внутреннего брака в соответствии с п.99 Основных положений по учету себестоимости должны отражаться в затратах того месяца, в котором выявлен брак, а потери от внешнего брака - в том месяце, в котором получены и приняты претензии (рекламации) потребителей (или они признаны судебными органами).

Потери от внешнего брака, относящиеся к основной продукции, выработанной в прошлом отчетном периоде, списываются на себестоимость таких же изделий, произведенных в текущем отчетном периоде. Если же в отчетном периоде подобная продукция не изготовлялась, потери от внешнего брака распределяются по видам товарной продукции в порядке, установленном для общезаводских расходов (или в ином другом порядке, принятом предприятием).

Себестоимость внутреннего брака определяется, как правило, исходя из фактических, а в отдельных случаях - из плановых или нормативных затрат (особенно это характерно для предприятий с массовым производством).

Потери от брака, обусловленные низким качеством материалов или полуфабрикатов, поставленных ранее предприятиями - поставщиками и подлежащие взысканию с них как возмещение убытков (то есть потери от внешнего брака), должны быть уменьшены на соответствующую величину после признания претензии поставщиками или после удовлетворения иска арбитражем.

Учтенные потери от брака ежемесячно списываются на счета производства и включаются в себестоимость соответствующих видов продукции.

В индивидуальном и мелкосерийном производстве потери от брака в соответствии с Основными положениями по учету себестоимости могут быть отнесены на стоимость незавершенного производства при условии, что эти потери относятся к определенному заказу, выполнение которого не закончено.

Во всех остальных случаях потери от брака включаются в себестоимость товарной продукции.

На себестоимость брака в соответствующих случаях относится часть расходов на содержание и эксплуатацию оборудования. При этом Основные положения по учету себестоимости предлагают включать такие расходы в себестоимость брака пропорционально основной заработной плате производственных рабочих по нормативному соотношению, подсчитанному при определении сметных (нормативных) ставок.

Оплата труда и расчеты с работниками

В соответствии со ст.91 КЗоТ РФ при изготовлении продукции, оказавшейся браком, оплата труда работников производится в размерах, не ниже установленных законодательством в зависимости от того, является ли она полным или частичным браком, а также от того, по чьей вине допущен брак.

Непосредственно же вопросы оплаты труда регулируются ст.93 КЗоТ РФ.

При изготовлении продукции, оказавшейся браком не по вине работника, оплата труда по ее изготовлению производится по пониженным расценкам, при этом месячная заработная плата работника в этих случаях не может быть ниже двух третей тарифной ставки установленного ему разряда (оклада). При этом размер оплаты может быть и выше, если это предусмотрено коллективным договором или трудовым контрактом (договором).

Брак изделий, происшедший вследствие скрытого дефекта в обрабатываемом материале, а также брак не по вине работника, обнаруженный после приемки изделия органом технического контроля (иным органом), оплачивается этому работнику наравне с годными изделиями.

Во всех случаях месячная заработная плата работника не может быть ниже установленного минимального размера оплаты труда.

Пример 1 . Работником предприятия (5 разряд, сдельная оплата труда) за месяц изготовлено 220 ед. продукции.

Выполнение работ причислено к 5-му разряду, расценка за единицу продукции - 17 руб.

Сдача продукции по наряду произведена работником в конце месяца.

При приемке продукции установлен производственный брак, причиной которому послужили недостатки в технической документации.

В связи с тем, что вина работника в производственном браке отсутствует, продукция должна быть оплачена по сниженным расценкам в размере не менее 2/3 тарифной ставки соответствующего разряда.

Исходя из этого расценка должна быть не менее 11 руб. 33 коп. (17 руб. х 2/3), а заработная плата за месяц не менее 83 руб. 49 коп. (т.е. минимального размера оплаты труда), и не менее 2492 руб. 60 коп. (220 ед. х 11 руб. 33 коп.).

Полный брак по вине работника оплате не подлежит, а частичный брак по вине работника оплачивается в зависимости от степени годности продукции по пониженным расценкам, которые устанавливаются администрацией предприятия.

Кроме того, в связи с тем, что выпуск брака влечет прямые убытки для работодателя, выражающиеся в перерасходе сырья, материалов, понижении производительности труда, повышении себестоимости продукции, то за причиненный предприятию ущерб в связи с выпуском по его вине бракованных изделий работник может быть привлечен в установленном порядке к материальной ответственности с производством удержаний из начисленной в его пользу заработной платы.

При этом в соответствии со ст.124 КЗоТ РФ удержания из заработной платы в возмещение ущерба, причиненного предприятию по причине допущенного производственного брака, на основании распоряжения администрации предприятия допускаются только в том случае, если размер такого ущерба не превышает средний месячный заработок работника. Кроме того, само распоряжение о производстве удержаний должно быть сделано не позднее двух недель со дня обнаружения ущерба и обращено к исполнению не ранее семи дней со дня сообщения об этом работнику (ст.122 КЗоТ РФ).

В случаях, если ущерб превышает средний месячный заработок работника, возмещение ущерба производится путем предъявления администрацией предприятия иска в районный (городской) народный суд.

Фактически производство удержаний с выплачиваемых работнику сумм может начинаться после издания распоряжения руководителя предприятия на возмещение ущерба, при этом общий размер удержаний не должен превышать двадцати процентов начисленных работнику сумм за вычетом подоходного налога.

В соответствии со ст.ст.126 КЗоТ РФ и 387 Гражданско - процессуального кодекса РФ взыскание не может быть обращено на следующие суммы:

• выходного пособия при увольнении и денежной компенсации за неиспользованный отпуск;
• компенсационных выплат в связи со служебной командировкой, переводом, приемом или направлением на работу в другую местность; в связи с изнашиванием инструментов, принадлежащих работнику, и других предусмотренных законодательством о труде случаев;
• премий, носящих единовременный характер;
• государственных пособий многодетным и одиноким матерям;
• пособия на рождение ребенка, а также пособия на погребение, выплачиваемых по социальному страхованию.

Пример 2 . По вине работника предприятия допущен частичный производственный брак.

Всего забраковано 100 единиц продукции. Расценка за единицу продукции - 25 руб.

По результатам оценки возможного использования бракованной продукции администрацией установлена пониженная расценка в 10 руб.

Разница между стоимостью возможного использования продукции и фактическими затратами (стоимость материала, соответствующая часть расходов на содержание и эксплуатацию оборудования и цеховых расходов) представляет собой ущерб, причиненный предприятию и она составила 850 руб.

По распоряжению администрации ущерб подлежит удержанию с работника.

Всего за текущий месяц работнику начислено:

заработная плата из расчета сдельных расценок - 1000 руб.;

премия по сниженному размеру за допущенный производственный брак - 100 руб.

Всего - 1100 руб.

За три месяца, предшествующих месяцу причинения предприятию ущерба, заработная плата работника составила всего 7800 руб., в связи с чем сумма среднемесячного заработка работника составила 2600 руб. (7800 руб. : 3).

В связи с тем, что размер ущерба не превышает среднемесячного заработка работника, то распоряжение администрации издано на законных основаниях.

Размер удержаний составит:

а) страховые взносы в Пенсионный фонд - 11 руб. (1100 руб. х 1%);

б) подоходный налог - 91 руб. ((1100 руб. - 11 руб. - 83 руб. 49 коп. х 2 (необлагаемый минимум на работника) - 83 руб. 49 коп. х 2 (льготы на содержание несовершеннолетнего ребенка)) х 12%);

в) удержания в возмещение ущерба - 201 руб. 80 коп. ((1100 руб. - 91 руб.) х 20%).

Всего удержаний - 303 руб. 80 коп.

К выплате на руки - 796 руб. 20 коп (1100 руб. - 303 руб. 80 коп.).

В свою очередь работник вправе в случае, если удержания из его заработной платы произведены в нарушение действующего законодательства, или если он не согласен с размером удержаний, подать жалобу в орган по рассмотрению трудовых споров или обратиться с иском в суд.

Кроме того, за систематический брак работники могут быть уволены по п.2 ст.33 КЗоТ РФ из-за "обнаружившегося несоответствия работника занимаемой должности или выполняемой работы вследствие недостаточной квалификации" или п.3 из-за "систематического неисполнения работником без уважительных причин обязанностей, возложенных на него трудовым договором (контрактом)".

Документальное оформление брака

На обнаруженный в производстве окончательный или исправимый брак в соответствии с п.99 Основных положений по учету себестоимости отделом технического контроля (другим аналогичным структурным подразделением) составляется акт (извещение о браке), в котором отражается объем изготовленных изделий или количество годных и забракованных изделий.

Унифицированной формы акта о браке до настоящего времени не утверждено, в связи с чем действующим на предприятии графиком документооборота предусматривается своя форма акта, утвержденная руководителем предприятия.

Акт на брак составляется контролером, мастером, бригадиром или другими уполномоченными должностными лицами и подписывается начальником цеха, производителем работ или иным уполномоченным должностным лицом. Работники, виновные в производстве брака, должны быть ознакомлены с актом на брак.

На основании акта составляется калькуляция бракованных изделий, в которой указывается общая сумма, подлежащая взысканию с виновных лиц или организаций, а при отсутствии таковых - отнесению на затраты производства.

На отдельных промышленных предприятиях брак оформляется в накопительных ведомостях или рапортах о забракованной продукции, в которые заносятся данные о браке с указанием причин и виновников за неделю или полмесяца, или в первичных документах по учету выработки, в которых для этого предусматриваются необходимые показатели. Для организации надлежащего учета потерь от брака и систематизации сведений о браке на предприятиях устанавливается типовой перечень причин брака и его виновников.

Сырье, материалы и покупные полуфабрикаты, забракованные в процессе производства по вине поставщика, оформляются, помимо акта, специальным документом для предъявления претензий к поставщику.

Всякий сверхлимитный отпуск материала на производство, необходимый при исправлении брака, оформляется выпиской специального документа. Если для исправления брака привлекаются сторонние работники, то на такую работу выписывается в общем порядке наряд, на котором ставится штамп или отличительная надпись "исправление брака".

Следует заметить, что если для исправления брака, происшедшего по вине работника, требуются только их трудовые затраты, то ни акт, ни наряд на исправление брака не составляются (не выписываются), а сами работы принимаются у работника, виновного в браке, после исправления.

На основании актов о браке (или первичных документов по учету выработки) составляется отчет о себестоимости брака в отчетном месяце, в котором определяется сумма потерь от забракованной продукции с указанием видов продукции и виновников брака.

Сдача бракованной продукции на склад оформляется требованием накладной (форма N М-11), форма которой утверждена Постановлением Госкомстата РФ от 30 октября 1997 г. N 71а "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве" (в редакции изменений и дополнений).

При этом, в соответствии с п.52 Основных положений по учету материалов на предприятиях и стройках, утвержденных Письмом Минфина СССР от 30 апреля 1974 г. N 103, оформление документов по сдаче бракованных материально - производственных запасов на склад возлагается на материально ответственное лицо цеха (участка).

Бухгалтерский учет потерь от брака

В соответствии с Планом счетов (Инструкцией по применению Плана счетов) бухгалтерский учет потерь от брака ведется на счете 28 "Брак в производстве".

По дебету счета 28 отражаются затраты по выявленному внутреннему и внешнему браку (стоимость неисправимого, то есть окончательного брака, расходы по исправлению и т.п.), а также затраты на гарантийный ремонт в объеме, превышающем норму.

По кредиту счета 28 отражаются суммы, относимые на уменьшение потерь от брака (стоимость забракованной продукции по цене возможного использования; суммы, подлежащие удержанию с виновников брака; суммы, подлежащие взысканию с поставщиков за поставку недоброкачественных материалов или полуфабрикатов, в результате использования которых был допущен брак и т.п.), а также суммы, списываемые на затраты по производству как потери от брака.

Бухгалтерские проводки по учету исправимого внутреннего брака оформляются следующим образом:

дебет счета 28 кредит счетов 10 "Материалы", 25 "Общепроизводственные расходы", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" - отражаются израсходованные на устранение выявленного брака материалы, начисленные суммы заработной платы, отчисления на внебюджетные фонды на зарплату, доля общепроизводственных расходов;

дебет счетов 70, 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" кредит счета 28 - удержания сумм с виновников брака.

Каждый факт неисправимого внутреннего брака требует расчета затрат на изготовление бракованной продукции.

На основании данных расчетов исчисленные суммы затрат на производство брака списываются со счета 20 на счет 28 - дебет счета 28 кредит счета 20 "Основное производство".

Таким образом, собираются затраты по устранению брака, которые до их списания на себестоимость продукции (работ, услуг) уменьшаются на суммы, подлежащие удержанию с виновников брака или с поставщиков недоброкачественных материалов или полуфабрикатов, а также стоимость бракованных материально - производственных запасов по цене их возможного использования:

дебет счетов 10, 12 "Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы", 21 "Полуфабрикаты собственного производства", 41 "Товары" кредит счета 28 - оприходованы бракованные материальные ценности по цене их возможного использования.

При этом неисправимый брак в производстве, относящийся к материалам, в соответствии с Планом счетов (Инструкцией по применению Плана счетов) отражается на субсчете "Прочие материалы" счета 10.

дебет счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", субсчет "Расчеты по возмещению материального ущерба" кредит счета 28 - суммы, подлежащие взысканию с работников - виновников брака;

дебет счета 63 кредит счета 28 - суммы, подлежащие взысканию с поставщиков бракованных материалов, при использовании которых допущен производственный брак (см. пояснения к счету 28 Инструкции по применению Плана счетов).

После уменьшения потерь от брака на соответствующие суммы нераспределенный остаток, учтенный по дебету счета 28, списывается в дебет счетов:

20 "Основное производство" - затраты по устранению брака, допущенного в основном производстве;

23 "Вспомогательные производства" - затраты по устранению брака, допущенного во вспомогательных цехах предприятия.

Пример 3 . На промышленном предприятии допущен неисправимый производственный брак целой серии продукции, затраты на изготовление которой составили 76 000 руб.:

дебет счета 28 кредит счета 20 - 76 000 руб.

Стоимость, по которой может быть реализована бракованная продукция, комиссионно определена в 30 000 руб., кроме того, в возмещение затрат по выпуску брака с виновников (членов производственной бригады) подлежит удержанию сумма в 5000 руб.:

дебет счета 40 "Готовая продукция" кредит счета 28 - 30 000 руб.;

дебет счета 73, субсчет "Расчеты по возмещению материального ущерба" кредит счета 28 - 5000 руб.;

дебет счета 20 кредит счета 28 - 41 000 руб. (76 000 руб. - 30 000 руб. - 5000 руб.) - невозмещаемая стоимость неисправимого брака отнесена на себестоимость продукции (работ, услуг).

Пример 4 . На промышленном предприятии допущен исправимый брак партии готовой продукции, затраты на изготовление которой составили 76 000 руб.

На исправление брака произведены следующие расходы:

дебет счета 28 кредит счета 10 - 6000 руб. - дополнительно израсходованы материалы;

дебет счета 28 кредит счета 70 - 7000 руб. - дополнительно начислена заработная плата задействованным на устранении брака рабочим;

дебет счета 28 кредит счета 69 - 2921 руб. (7000 руб. х 40,3%) - отчисления в государственные внебюджетные фонды с затрат на оплату труда (из них 1,8% - тариф на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний);

дебет счета 28 кредит счета 25 - 3000 руб. - на исправление брака отнесена соответствующая часть общепроизводственных расходов (расходов на содержание и эксплуатацию оборудования);

дебет счета 73, субсчет "Расчеты по возмещению материального ущерба" кредит счета 28 - 5000 руб. - удержания, производимые с членов производственной бригады, виновной в производственном браке;

дебет счета 20 кредит счета 28 - 13 921 руб. (6000 руб. + 7000 руб. + 2921 руб. + 3000 руб. - 5000 руб.) - невозмещаемые суммы потерь от брака отнесены на себестоимость продукции;

дебет счета 40 кредит счета 20 - 89 921 руб. (13 921 руб. + 76 000 руб.) - производственная себестоимость партии готовой продукции.

В бухгалтерском учете операции по внешнему браку найдут свое отражение следующим образом:

дебет счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" кредит счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" (сторно) - восстановление сумм по реализации бракованной продукции;

дебет счета 46 кредит счетов 20, 26 "Общехозяйственные расходы", 40 "Готовая продукция", 43 "Коммерческие расходы" (сторно) - восстановление себестоимости бракованной продукции, общехозяйственных (если учетной политикой предприятия предусмотрено списание общехозяйственных расходов непосредственно на счета реализации) и коммерческих расходов по ее реализации;

дебет счета 51 кредит счета 62 (сторно) - сторнируются суммы полученной выручки по реализации;

дебет счета 51 кредит счетов 62, 76 - восстановление задолженности перед покупателем (заказчиком) по дальнейшей отгрузке в его пользу продукции, которая оказалась производственным браком;

дебет счета 28 кредит счетов 20, 25, 26, 43 - отражаются затраты предприятия по исправлению внешнего брака;

дебет счета 28 кредит счетов 62, 76 - отражается задолженность предприятия перед заказчиком по признанным дополнительным суммам (например, затраты заказчика на транспортировку и реализацию продукции);

дебет счетов 70, 76 кредит счета 28 - удержания сумм с виновников брака;

дебет счета 20 кредит счета 28 - списание окончательных потерь от брака на себестоимость.

Расчеты по претензиям за брак, возникший по вине поставщиков или подрядчиков недоброкачественных материалов или полуфабрикатов, в результате которых был допущен брак в суммах, признанных ответчиками или присужденных арбитражем, в соответствии с Планом счетов (Инструкцией по применению Плана счетов) оформляются через счет 63 "Расчеты по претензиям".

В общем случае по счету 63 оформляются следующие проводки:

дебет счета 63 кредит счета 28 - в уменьшение затрат на устранение внешнего брака отнесены суммы, причитающиеся к получению от ответчиков и поставщиков за поставку ими недоброкачественных материалов или полуфабрикатов, в результате использования которых был допущен брак (см. пояснения к счету 28 Инструкции по применению Плана счетов);

дебет счета 51 кредит счета 63 - поступление платежей;

дебет счетов 20, 23 кредит счета 28 - списание остатков потерь от брака (включая не признанные поставщиками и судом суммы претензий, исков).

Следует иметь в виду, что потери от брака продукции производства прошлых лет не относятся на убытки прошлых лет, подлежащие отражению по счету 80, а отражаются в общепринятом порядке в составе себестоимости продукции (работ, услуг).

Аналитический учет по счету 28 ведется по отдельным цехам предприятия, видам продукции, статьям расходов, причинам и виновникам брака.

Как уже отмечалось выше, на счете 28 учитываются также затраты на гарантийный ремонт в объеме, превышающем норму (пояснения к счету 28 Инструкции по применению Плана счетов). При этом на основании п.п.3 и 10 Положения о составе затрат затраты на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание изделий, на которые установлен гарантийный срок службы, включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) по элементу "прочие затраты".

В связи с этим все суммы затраты на гарантийное обслуживание учитываются по двум направлениям:

дебет счетов 20, 26 кредит счетов 10, 60, 69, 70, 76 - затраты на гарантийный ремонт и обслуживание в пределах гарантийных норм;

дебет счета 28 кредит счетов 10, 60, 69, 70, 76 - затраты на гарантийный ремонт и обслуживание сверх гарантийных норм (пояснения к счету 28 Инструкции по применению Плана счетов).

Отражение в бухгалтерском учете предприятия расчетов с поставщиками за поставленные бракованные материально - производственные запасы

Как отмечалось выше, причиной производственного брака может послужить также брак в материалах, полуфабрикатах и прочих материально - производственных запасах, поставляемых поставщиками.

В таких случаях следует правильно организовать и оформить в учете расчеты по предъявляемым поставщикам претензиям.

Согласно действующему законодательству покупатель должен принять продукцию и проверить ее количество и качество в сроки, предусмотренные договором. Если при приемке продукции выявляется бракованная продукция, покупатель обязан известить об этом поставщика.

Инструкция о порядке приемки продукции производственно - технического назначения и товаров народного потребления по количеству утверждена Постановлением Госарбитража при Совмине СССР от 15 июня 1965 г. N П-6 (в ред. Постановлений Госарбитража СССР от 29 декабря 1973 г. N 81, от 14 ноября 1974 г. N 98), а Инструкция о порядке приемки продукции производственно - технического назначения и товаров народного потребления по качеству - Постановлением Госарбитража СССР от 25 апреля 1966 г. N П-7 (в ред. Постановлений Госарбитража СССР от 29 декабря 1973 г. N 81, от 14 ноября 1974 г. N 98).

В соответствии со ст.475 ГК РФ покупатель вправе потребовать от продавца:

• соразмерного уменьшения покупной цены продукции;
• безвозмездного устранения ее недостатков;
• возмещения своих расходов на устранение недостатков.

Кроме того, в случае поставки бракованной продукции со значительными недостатками покупатель вправе отказаться от выполнения договора или потребовать замены бракованной продукции.

Порядок отражения операций в каждом конкретном случае зависит от принятого покупателем решения, а также времени обнаружения брака поставленной продукции (на стадии приемки продукции, при хранении, при передаче в производство).

Если предприятие - покупатель требует уменьшения покупной цены продукции на стадии приемки продукции, оприходование такой продукции производится по меньшим ценам, чем это предусмотрено договором.

При достижении сторонами согласия об устранении поставщиком недостатков, покупатель до устранения таких замечаний и окончательной приемки продукции отражает ее на забалансовом счете 002 "Товарно - материальные ценности, принятые на ответственное хранение", а после устранения недостатков приходует продукцию по договорным ценам.

Если расходы на устранение недостатков понесло само предприятие - покупатель, оно вправе потребовать от поставщика возмещения таких расходов. В этом случае сумма претензии отражается по счету 63 в корреспонденции со счетами учета затрат (материалов, расчетов по оплате труда и отчислениям в государственные внебюджетные фонды и т.д.).

В случае наличия значительных недостатков в поставленной продукции покупатель вправе отказаться от исполнения договора или потребовать заменить продукцию ненадлежащего качества новой продукцией. При этом, если недостатки продукции обнаружены на стадии ее приемки, то стоимость продукции отражается на забалансовом счете 002, а сумма оплаты (если она уже произведена) относится на расчеты по претензиям.

Кроме того, во всех случаях потребитель вправе потребовать также полного возмещения убытков, причиненных ему вследствие продажи товара ненадлежащего качества.

Пример 5 . Производственное предприятие принимает продукцию (материалы), поставляемые оптовым торговым предприятием. Всего по договору поставляется материалов на сумму 120 000 руб., в т.ч. НДС 20% - 20 000 руб.

На стадии приемки выявляется брак материалов.

Предприятие - покупатель вправе:

1. Потребовать уменьшения покупной цены материалов - например, до 96 000 руб.:

дебет счета 10 кредит счета 60 - 80 000 руб.- стоимость материалов;

дебет счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" - 16 000 руб. - НДС со стоимости материалов;

дебет счета 60 кредит счета 51 - 96 000 руб. - оплата стоимости материалов.

Если ранее был выдан аванс, его зачет производится в следующем порядке:

дебет счета 60 кредит счета 61 "Расчеты по авансам выданным" - 96 000 руб. - зачтен аванс в счет оплаты поставленных материалов по сниженным ценам;

дебет счета 63 кредит счета 61 - 24 000 руб. (120 000 руб. - 96 000 руб.) - разница между выданной суммой аванса и стоимостью материалов по сниженным ценам отнесена на расчеты по претензиям;

дебет счета 51 кредит счета 63 - 24 000 руб. - поставщиком удовлетворена претензия предприятия.

1. Потребовать устранить недостатки продукции:

дебет счета 002 - 120 000 руб. - стоимость полученных материалов;

кредит счета 002 - 120 000 руб. - списание материалов с забалансового учета после устранения поставщиком недостатков;

дебет счета 10 кредит счета 60 - 100 000 руб. - оприходованы материалы после устранения недостатков;

дебет счета 19 кредит счета 60 - 20 000 руб. - НДС со стоимости материалов;

дебет счета 60 кредит счетов 51, 61 - оплата стоимости материалов (зачтен ранее выданный аванс).

1. Потребовать возместить расходы по устранению недостатков продукции:

дебет счета 63 кредит счетов 60, 69, 70, 76 - отражены затраты по устранению выявленных при приемке недостатков продукции;

дебет счета 51 кредит счета 63 - удовлетворение поставщиком претензий предприятия - покупателя.

1. Отказаться от исполнения договора:

дебет счета 002 - 120 000 руб. - по забалансовому учету отражено оприходование продукции, при приемке которой обнаружены существенные недостатки;

дебет счета 63 кредит счетов 60, 61 - 120 000 руб. - претензия на сумму поставленной недоброкачественной продукции;

дебет счета 63 кредит счета 80 - претензия на сумму убытков;

кредит счета 002 - поставленная продукция передана поставщику;

дебет счета 51 кредит счета 63 - удовлетворение поставщиком претензии предприятия - покупателя.

1. Потребовать замены поставленной недоброкачественной продукции:

дебет счета 002 - стоимость полученной недоброкачественной продукции отнесена на забалансовый счет;

кредит счета 002 - продукция передана назад поставщику;

дебет счета 10 кредит счета 60 - 100 000 руб. - поступление новой партии продукции взамен недоброкачественной;

дебет счета 19 кредит счета 60 - 20 000 руб. - НДС со стоимости поставленной вновь продукции;

дебет счета 60 кредит счетов 51, 61 - оплата поставленной продукции (зачтен ранее выданный аванс);

дебет счета 63 кредит счета 80 - претензия предприятия - покупателя на сумму убытков;

дебет счета 51 кредит счета 63 - удовлетворение претензии предприятием - поставщиком.

При выявлении бракованной продукции после ее приемки, отражения в учете и до ее передачи в производство (до ее реализации) ее стоимость списывается на счета учета расчетов по претензиям в следующем порядке:

дебет счета 63 кредит счетов 10, 12, 41 - отражена учетная стоимость бракованной продукции;

дебет счета 68 "Расчеты с бюджетом" кредит счета 19 (сторно) - сторнирована сумма НДС, ранее предъявленная к зачету из бюджета;

дебет счета 63 кредит счета 19 - сторнированные суммы НДС отнесены на претензию к предприятию - поставщику;

дебет счета 63 кредит счетов 69, 70 - в претензию предприятия - покупателя отнесены его затраты на устранение выявленных дефектов.

Регистры бухгалтерского учета потерь от брака

Суммы потерь от брака отражаются в ведомостях N N 12 и 14.

Каждый факт брака требует расчета затрат на изготовление бракованной продукции. На основании акта, в котором рассчитаны такие затраты по отдельным статьям, данные из него переносятся в ведомость N 14 "Ведомость учета потерь в производстве".

В ведомости N 14 для расчета и учета потерь от брака предусмотрена отдельная таблица, в которой приводятся общие суммы потерь, суммы их частичного возмещения, а также окончательная сумма потерь. Общие суммы потерь показываются по основным видам затрат, из которых эти потери складываются применительно к статьям, принятым в калькуляциях себестоимости товарной продукции.

Суммы окончательных потерь (по цехам), рассчитанные в ведомости N 14, отражаются в ведомости N 12, из которой эти суммы в свою очередь переносятся в журнал - ордер N 10.

Учет потерь от брака и их документальное оформление на предприятиях отдельных отраслей хозяйствования

Учет и документальное оформление потерь от брака имеют свои особенности в отдельных отраслях хозяйствования.

Строительство

К браку в строительстве относятся затраты на переделку некачественно выполненных строительных работ по вине строительной организации (то есть выполнение работ с нарушением технических условий, СНИПа или проектного решения), а также затраты по устранению повреждений ранее выполненных частей и конструкций зданий и сооружений, допущенных в ходе последующего производства работ, а также стоимость окончательно забракованных работ.

Не относятся к браку в строительстве:

• затраты по устранению дефектов в строительстве, возникших по вине заказчика и оплаченных им;
• стоимость неправильно маркированных строительных материалов, изделий и деталей, а также строительных материалов, конструкций и деталей, изготовленных строительными организациями или другими организациями, непригодность которых обнаружена на строительной площадке.

Потери от брака в строительных организациях учитываются на счете 28 раздельно по браку, допущенному при производстве строительных работ, и браку, имевшему место во вспомогательных производствах, в разрезе соответственно объектов строительства и видов подсобных производств.

Выявленный брак оформляется актом, составляемым работниками строительных лабораторий, инженерами по качеству или лицами в соответствии с договорами на строительство.

В затратах на исправление брака, допущенного при производстве строительных работ, отражается стоимость:

• дополнительно израсходованных материалов;
• расходы по оплате труда рабочих за разборку, демонтаж и другие дополнительные работы, произведенные в связи с устранением дефектов;
• расходы по эксплуатации строительных машин и механизмов, использованных при исправлении брака;
• часть накладных расходов и затрат, связанных с исправлением брака сторонними организациями.

Величина затрат на исправление брака уменьшается на суммы, отнесенные за счет поставщиков и субподрядных строительных организаций (если они признали свою вину), на суммы, возмещенные лицами, допустившими брак, а также на стоимость материалов, оприходованных при разборке и демонтаже по ценам возможного использования.

Разница между затратами на исправление брака и возмещенными суммами представляет собой потери от брака, допущенного при производстве строительных работ, и включается в себестоимость работ по объектам строительства по прямому признаку с распределением их по соответствующим статьям (элементам) затрат.

Потери от брака, выявленного на объектах, сданных в отчетном году, в соответствии с п.4.35 Типовых методических рекомендаций по планированию и учету себестоимости строительных работ, утвержденных Минстроем России 4 декабря 1995 г. N БЕ-11- 260/7, увеличивают себестоимость работ по данным объектам, а на объектах, сданных в эксплуатацию в прошлые годы, относятся при образовании соответствующего резерва на счет 89 "Резервы предстоящих расходов и платежей", а при его отсутствии - на счет 80 как убытки по операциям прошлых лет, выявленные в отчетном году.

Нефтеперерабатывающая (нефтехимическая) отрасль

В соответствии с п.3.43 Инструкции по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на нефтеперерабатывающих и нефтехимических предприятиях, утвержденной Приказом Минтопэнерго РФ от 17 ноября 1998 г. N 371 (в ред. изменений от 12 октября 1999 г.), в нефтепереработке и нефтехимии браком в производстве, в основном, считается такая продукция или полуфабрикаты, которые не соответствуют по качеству установленным стандартам или техническим условиям и требует для своего исправления дополнительной (повторной) переработки.

Потерями от брака считаются также дополнительные затраты на внутризаводскую перекачку.

Наряду с потерями от брака, исправляемого путем дополнительной переработки, в нефтеперерабатывающей промышленности выявляются потери от внеплановых закачек нефтепродуктов, которые возникают в случаях:

а) смешения продукта более высокого качества и стоимости с нестандартным нефтепродуктом для исправления качества последнего;

б) при закачке нестандартной продукции в сырье, топочный мазут и другие менее ценные нефтепродукты;

в) вследствие прочих закачек более ценных нефтепродуктов в менее ценные (при прокачке трубопроводов, мытье резервуаров, отсутствии емкости и по другим причинам).

Величина потерь от внеплановых закачек нефтепродуктов определяется путем умножения разницы в ценах смешиваемых нефтепродуктов на количество тонн нефтепродукта более высокого качества.

Сумма этих потерь в затратах на производство не учитывается, так как эти потери представляют собой не увеличение затрат на производство, а уменьшение выручки от реализации продукции вследствие понижения ее сортности из-за внепланового смешения нефтепродуктов.

Сельское хозяйство

Производственный брак в сельском хозяйстве определяется на подсобных предприятиях (мельница, пекарня, засолочный пункт и т.д.). Потери от брака отражаются во втором разделе "отчета о переработке продукции" (форма N СП-28, утверждена Постановлением Госкомстата РФ от 29 сентября 1997 г. N 68 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету сельскохозяйственной продукции и сырья").

По истечении отчетного периода в соответствии с графиком документооборота отчет вместе с первичными документами сдается в бухгалтерию для отражения операций по соответствующим регистрам бухгалтерского учета. Второй экземпляр отчета остается у заведующего производством.

Ветеринарный брак мяса отражается в "производственном отчете о переработке птицы и выходе продукции" (форма N СП-56).

Издательства

В соответствии с п.1.2.16 Инструкции по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на предприятиях издательской деятельности, утвержденной Приказом Мининформпечати РФ от 28 декабря 1993 г. N 259 (Приказ носит рекомендательный характер), к потерям от брака организаций издательской деятельности относятся затраты по исправлению изданий по вине издательства, в частности, выдирки, вклейки, опечатки, ссыпка набора и т.п., за исключением сумм, возмещенных в установленном порядке.

Брак оформляется актом, прилагаемым к счету, который утверждает издательство. В акте, кроме описания существа и причин брака, указывают, кем он допущен, с кого и какие суммы подлежат взысканию и какие должны быть отнесены на себестоимость конкретного заказа.

Учтенные потери от брака с кредита счета 28 относятся в дебет счета 20 в той части, которая приходится на себестоимость, а суммы, подлежащие удержанию, - на счета 76, субсчет "Расчеты с авторами и художниками", 63 и 73.

Полиграфические предприятия

В соответствии с п.4.33 Инструкции по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на полиграфических предприятиях, утвержденной Приказом Мининформпечати РФ от 4 марта 1993 г. N 31 (Приказ носит рекомендательный характер), к потерям от брака в производстве относятся:

• себестоимость окончательно забракованной продукции и работ, выполненных производственными рабочими (набор ручной и машинный, верстка, изготовление матриц и штампов, отливка и отделка шрифтов, печать, изготовление переплетных крышек, брошюр и другие работы);
• расходы по исправлению брака на всех этапах производства, включая заработную плату рабочих ремонтных бригад и другие затраты по устранению дефектов в готовой продукции или полуфабрикатов;
• затраты по вторичному воспроизведению забракованных полуфабрикатов, изделий и работ, включая стоимость повторного набора или изготовления печатной формы.

Обнаруженный в производстве окончательный или исправимый брак оформляется актом на брак.

Брак материалов и покупных полуфабрикатов по вине поставщика, обнаруженный в процессе производства, оформляется помимо акта специальным документом для предъявления претензий поставщику. Порядок оформления брака по вине поставщиков и предъявление претензий (рекламаций) к ним производится применительно к конкретным условиям в соответствии с договорами на поставку материалов, полуфабрикатов и изделий.

Первый экземпляр акта передают в бухгалтерию для расчета себестоимости брака, определения потерь и взыскания их с виновников; второй экземпляр - производственному отделу; третий - остается в цехе, допустившем брак.

Черная металлургия

В соответствии с п.60 Методических указаний по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на предприятиях черной металлургии, утвержденными Роскомметаллургией 7 декабря 1993 г. (документ носит рекомендательный характер), отнесение продукции к браку на предприятиях черной металлургии производится на основании актов службы технического контроля и рапортов (отчетов) цехов о производстве.

К внутреннему браку на предприятиях отрасли относится:

• брак, обнаруженный в цехе - производителе продукции (включая брак вследствие остановки производства во время простоев);
• брак, обнаруженный в других цехах предприятия при переработке или обработке;
• брак, обнаруженный на складе предприятия.

Брак продукции, выявленный в цехе - производителе, в других цехах, на складе и у покупателей исключается из выпуска готовой продукции в том месяце, в котором этот брак обнаружен или была признана претензия покупателей, независимо от времени его производства. Брак, восстановленный в годную продукцию, включается в выпуск продукции в том месяце, в котором он приведен в годное состояние.

Суммы потерь от брака, исключаемого из выпуска продукции, определяется умножением разницы между средней цеховой себестоимостью тонны забракованной продукции и стоимостью тонны брака по установленной цене на количество тонн брака и вычитанием из полученной суммы удержаний с виновников брака и сумм возмещения убытков, присужденных арбитражем или фактически взысканных с поставщиков за поставку недоброкачественных материалов или полуфабрикатов, в результате чего допущен брак.

Цеховая себестоимость, используемая для расчета потерь от брака, определяется исключением из производственной себестоимости расходов на подготовку и освоение производства, прочих производственных и общехозяйственных расходов.

По браку, выявленному у покупателей, потери складываются из:

• потерь по производству такой забракованной продукции;
• потерь по транспортировке брака и возмещению потребителю понесенных расходов.

При этом потери, слагающиеся из сумм по возмещению железнодорожного тарифа или водного фрахта, уплаченного сбытовой организацией или покупателем за поставленную бракованную продукцию, оплаты железнодорожного тарифа (водного фрахта) при возврате продукции, возмещении покупателю расходов, понесенных им по забракованной продукции, относятся на счет 28 со счета расчетов с потребителями.

Согласно п.64 Методических указаний себестоимость и стоимость в оптовых ценах забракованной покупателем продукции (в том же году, когда она была произведена) в бухгалтерском учете сторнируются:

1. По продукции, оплаченной покупателями:

• в части себестоимости забракованной продукции - по дебету субсчета "Реализация готовой продукции и работ промышленного характера" счета 46 и кредиту счета 45 "Товары отгруженные", и одновременно по дебету счета 45 и кредиту счета 40;
• в части стоимости забракованной продукции в оптовых ценах - по дебету счета 51 "Расчетный счет" и кредиту субсчета "Реализация готовой продукции и работ промышленного характера" счета 46 (стоимость забракованной продукции в оптовых ценах, снятая со счета 51, восстанавливается на этом счете с кредита расчетов с покупателями).

1. По продукции, не оплаченной покупателями, - по дебету счета 45 и кредиту счета 40.

Потери от внешнего брака, относящиеся к продукции, забракованной в отчетном году, а выработанной в прошлом году, отражаются в бухгалтерском учете со счета расчетов с покупателями в следующем порядке:

а) разница между стоимостью в оптовых ценах и полной себестоимостью соответствующего периода относится на счет 80;

б) полная себестоимость забракованной продукции вместе со всеми расходами, возмещенными покупателю, списывается на счет 28.

В свою очередь стоимость бракованной продукции по цене возможного использования, удержания с виновников брака и потери от брака с кредита счета 28 относятся на соответствующие счета.

Учет и отчетность по браку ведется в соответствии с действующей классификацией по причинам его возникновения (отдельно по каждому цеху и в целом по предприятию), а также по виновникам брака.

Предприятия общественного питания

В соответствии с Методикой учета сырья, товаров и производства в предприятиях массового питания различных форм собственности, утвержденной Отраслевым центром повышения квалификации работников торговли Комитета РФ по торговле 12 августа 1994 г. N 1-1098/32-2 (документ носит рекомендательный характер), расчеты предприятий общественного питания с поставщиками недоброкачественной продукции отражаются в учете следующим порядком:

дебет счета 63 кредит счета 41 - предъявление претензий поставщикам за происшедшие по их вине недостачи и брак продуктов и товаров, а также за понижение качества, если обстоятельства, обосновывающие претензию, выявлены после оприходования продуктов (по стоимости приобретения);

дебет счета 42 "Торговая наценка" кредит счета 41 - на сумму наценки по недостающим и испорченным продуктам и товарам;

дебет счета 44 "Издержки обращения" кредит счета 84 "Недостачи и потери от порчи ценностей" - отнесение на издержки обращения списанных продуктов и товаров по выявленной при приемке от поставщиков и транспортных организаций недостаче (порче) в пределах норм естественной убыли (по стоимости приобретения);

дебет счета 63 кредит счета 41, субсчет "Тара под товаром и порожняя" - предъявление претензий поставщикам за недостачи и брак тары, происшедшие по их вине, а также за понижение качества, выявленные после оприходования тары (по стоимости приобретения);

дебет счета 84 кредит счета 60 - на выявленную при приемке недостачу (порчу) продуктов и товаров сверх норм естественной убыли при перевозке по вине материально ответственного лица (экспедитора, коммерческого агента и т.д.) по стоимости приобретения недостающих продуктов и товаров;

дебет счета 73, субсчет "Расчеты по возмещению материального ущерба" кредит счета 84 - отнесение на счета материально ответственных лиц недостающих и испорченных по их вине продуктов и товаров при перевозке (по цене приобретения);

дебет счета 73, субсчет "Расчеты по возмещению материального ущерба" кредит счета 83, субсчет "Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей" - сумма наценки, подлежащая удержанию с виновных лиц;

дебет счета 80 кредит счета 84 - суммы претензий, по которым отказано арбитражем (судом), списаны на финансовые результаты.

Отдельные вопросы налогообложения

В соответствии с Письмом Департамента налоговой политики Минфина России от 25 декабря 1997 г. N 04-03-11 при возврате поставщику оприходованного и оплаченного товара, в том числе брака, с отражением этой операции через счет 46 счет - фактура составляется предприятием в общеустановленном порядке, как продавцом этого товара, с отражением всех реквизитов данного счета - фактуры в книге продаж.

Если возврат бракованных товаров производится не в полном объеме и минуя счет 46, новые счета - фактуры не выписываются, а бракованные товары возвращаются на основании накладных, а на оригинале счета - фактуры, остающегося у предприятия розничной торговли, и в книге покупок делаются соответствующие исправительные записи.

При исчислении налога на прибыль следует учитывать, что в соответствии с Методикой исчисления индекса - дефлятора для индексации стоимости реализуемого имущества предприятий, утвержденной Госкомстатом РФ, Минэкономики РФ и Минфином России 21, 27 мая 1996 г., индекс - дефлятор применяется, в том числе, и при реализации неисправимого брака, в частности, материальных ценностей, полученных от выбытия основных средств, которые не могут быть использованы как материалы; топлива или запасных частей (металлолом, утильсырье).

Брак продукции может быть внутренним, то есть выявленным на стадии производства или на заводском складе, и внешним (значит, его обнаружил покупатель). В одних случаях дефекты можно исправить. В других брак признают окончательным: некондиционные изделия ликвидируют, используют как материалы или продают со скидкой.

Независимо от вида брака стоимость испорченной продукции отражают на счете 28. При этом аналитический учет ведут по структурным подразделениям, видам продукции, статьям расходов, причинам и виновникам брака.

Рассмотрим подробнее, как оформить операции с внутренним и внешним браком - исправимым и окончательным. При этом проанализируем не только бухучет, но и начисление НДС, а также налога на прибыль.

Брак выявили на стадии производства

Акт о браке, выявленном в процессе производства, составляется в произвольной форме. Однако там непременно нужно указать наименование изделия, его номенклатурный и технический номер, количество испорченных ценностей. Помимо этого обязательно записывают, в чем конкретно состоит брак, что стало причиной, виновника (конечно, если он есть!). Также отмечают, можно ли исправить недочет. Наконец, в акте отражают сумму прямых затрат на изготовление некачественной продукции. Заверяют документ члены комиссии, сформированной из числа сотрудников компании по приказу руководителя.

Бухгалтерский учет внутреннего брака

Суммы по дебету счета 28 «Брак в производстве» формируются по - разному. Тут все зависит от того, признан брак окончательным или исправимым.

Внутренний брак неисправим. Предположим, некачественную продукцию исправить невозможно или экономически нецелесообразно. Подсчитывая потери, бухгалтер складывает стоимость сырья, затраты на содержание и эксплуатацию оборудования, часть общепроизводственных расходов, зарплату, ЕСН. Полученную сумму он списывает в дебет счета 28.

Когда ясно, чья работа привела к браку, с виновника взыскивают ущерб. Сумму, которую ему предстоит компенсировать, отражают по кредиту счета 28 в корреспонденции со счетом 73 субсчет «Расчеты по возмещению материального ущерба». Если же брак - следствие некачественного сырья, то величину потерь уменьшают на сумму претензии, которая выставлена поставщику.

Теперь допустим, что неисправимые изделия все - таки можно продать или переработать. Тогда требуется определить для них цену. А далее принять к учету как материалы, сырье или готовую продукцию на складе. И только после всего этого бухгалтер определяет сумму потерь от брака, подсчитывая разницу между дебетовыми и кредитовыми оборотами по счету 28 «Брак в производстве».

Потери включают в стоимость того вида товаров, к которому принадлежат испорченные изделия. Если же аналогичной продукции нет, зря потраченная сумма входит в общепроизводственные расходы.

Пример 1

ЗАО «Мягкий дом» изготавливает мебель. В марте 2009 года на склад из цеха поступили 10 кресел. Все кресла были признаны бракованными. Во - первых, их размеры отличались от заданных. Во - вторых, мебель обита некачественной тканью. Комиссия решила, что исправить уже ничего нельзя. Себестоимость некондиционных изделий составила 50 000 руб.

Бухгалтер ЗАО «Мягкий дом» сделал в бухгалтерском учете следующую проводку:

ДЕБЕТ 28 субсчет «Неисправимый брак» КРЕДИТ 43
- 50 000 руб. - списана себестоимость 10 кресел, которые признаны бракованными.

Виновным в том, что рабочие изготовили мебель неверных размеров, комиссия признала начальника производства Старко О. И. Он должен возместить ущерб в размере 15 000 руб. Зарплата Старко за март составила 28 000 руб. Однако компания не может единовременно удержать с сотрудника более 20 процентов заработной платы. Такой запрет содержится в статье 138 Трудового кодекса РФ. Следовательно, в марте из зарплаты начальника производства удержали 4872 руб. ((28 000 руб. – (28 000 руб. 5 13%)) 5 20%). Стандартный вычет Старко не предоставляли.

Бухгалтер ЗАО «Мягкий дом» записал в учете:

ДЕБЕТ 73 субсчет «Расчеты по возмещению материального ущерба»
КРЕДИТ 28 субсчет «Неисправимый брак»
- 15 000 руб. - отражена задолженность Старко О. И. по возмещению материального ущерба;

ДЕБЕТ 70
КРЕДИТ 73 субсчет «Расчеты по возмещению материального ущерба»
- 4872 руб. - погашена частично задолженность Старко О. И. по возмещению материального ущерба.

Претензию за плохой обивочный материал ЗАО «Мягкий дом» выставило поставщику. С него потребовали 20 000 руб. (без НДС). Поставщик претензию признал:

ДЕБЕТ 76 субсчет «Расчеты по претензиям» КРЕДИТ 28 субсчет «Неисправимый брак»
- 20 000 руб. - отражена задолженность по претензии поставщика, отгрузившего некачественные обивочные материалы;

- 15 000 руб. (50 000 – 15 000 – 20 000) - списаны потери от неисправимого брака.

Внутренний брак можно исправить. Другая ситуация: комиссия приняла решение переделать некондицию. Значит, в дебет счета 28 надо списать расходы на исправление брака: стоимость сырья, расходы на содержание и эксплуатацию оборудования, общепроизводственные затраты, зарплату и ЕСН:

ДЕБЕТ 28 субсчет «Исправимый брак» КРЕДИТ 10 (70, 69, 25, 68)
- отражены расходы на исправление брака.

Опять же суммы, которые возмещает виновный сотрудник или поставщик сырья, уменьшают потери. А то, что компенсировать не удалось, бухгалтер относит в состав затрат основного производства.

Налогообложение операций с внутренним браком

Если брак выявили еще в цехе или на складе производителя, возникает два налоговых вопроса. Первый: нужно ли восстанавливать «входной» НДС по израсходованным материалам? Второй: можно ли уменьшить налогооблагаемые доходы на величину потерь?

«Входной» НДС. Чиновники убеждены: если брак не удалось реализовать или переработать, то вычетом «входного» НДС компания воспользовалась неправомерно. А потому часть налога, которая приходится на испорченную продукцию, нужно включить в базу по НДС. Такой вывод следует из письма ФНС России от 20 ноября 2007 г. № ШТ - 6-03/899 @ .

Но данное мнение чиновников не основано на нормах Налогового кодекса РФ. Ведь в пункте 3 статьи 170 приведен закрытый перечень случаев, в которых «входной» НДС необходимо восстанавливать. Некондиция там не упоминается. Кроме того, потери от брака бухгалтерия закладывает в себестоимость готовой продукции. А значит, даже некачественные изделия имеют отношение к реализации. Поэтому арбитражная практика складывается в пользу компаний. Пример - постановления ФАС Уральского округа от 31 октября 2008 г. № Ф09-8084/08- С3 , ФАС Центрального округа от 22 мая 2008 г. № А48-3539/07-14 .

Налог на прибыль. Все потери от брака можно списывать в состав прочих расходов. Основание - подпункт 47 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ. Эти суммы, как правило, уменьшают налоговую базу в том периоде, когда выявлены недостатки товаров. Но в учетной политике компании можно установить, что потери от брака списываются при продаже продукции, себестоимость которой скорректировали. Так удастся избежать временных разниц между бухгалтерским и налоговым учетом.

Стоит особо отметить, что размер убытка в налоговом учете определяется не так, как в бухгалтерском. А именно сумму ущерба не надо уменьшать на размер компенсации, полученной от сотрудника или контрагента. Средства, причитающиеся с виновных лиц, относят в состав внереализационных доходов (п. 3 ст. 250 Налогового кодекса РФ). Однако эти расхождения в методике учета на общую величину убытка не повлияют. Иными словами, итоговые потери в бухучете и для целей налогообложения будут равны. Поэтому проще учесть их в одном периоде.

Брак обнаружил покупатель

Покупатель, решивший не принимать брак, составляет акт по форме № ТОРГ - 2. Также оформляется претензия, где клиент требует от производителя исправлений, замены некачественного товара или же вовсе возврата денег (п. 2 ст. 475, ст. 482 Гражданского кодекса РФ).

Бухгалтерский учет внешнего брака

И вновь рассмотрим отдельно особенности учета при окончательном браке и в ситуациях, когда недостатки продукции можно исправить.

Внешний брак устранить не получится. Алгоритм действий несложен, если покупатель нашел непоправимые недостатки, принимая товар, и тут же его возвратил. В этом случае производитель вносит изменения в накладную и счет - фактуру, а в бухучете отражает выручку и НДС от продажи только качественных изделий.

Однако брак может обнаружиться и позже. Тогда безопаснее отразить возврат товаров как обратную реализацию: некондицию показать на счете 41, а «входной» НДС - на счете 19. В обоих случаях себестоимость брака и сумму затрат, связанных с его перевозкой, производитель списывает в дебет счета 28.

Обычно, кроме стоимости неисправных изделий, покупателю возмещают и другие расходы (например, транспортные). Эти затраты следует прибавить к потерям от брака и отразить по кредиту счета 76 субсчет «Расчеты по претензиям».

Теперь о суммах, которые возмещают производителю его нерадивые сотрудники и недобросовестные поставщики сырья. Компенсации также уменьшают убыток и списываются в кредит счета 28 (см. ситуацию «Внутренний брак неисправим» на стр. 41). Сальдо по счету 28 и есть потеря от брака. Эту сумму отражают в себестоимости аналогичной продукции, изготовленной в том месяце, когда принята претензия от покупателя. Если подобных изделий больше не выпускают, потери распределяют по видам продукции как общепроизводственные расходы.

Внешний брак можно «довести до ума». Если недоработки исправляет покупатель (скажем, в сервисном центре), его затраты должен компенсировать производитель. Для этого к претензии прилагают акт о браке, заключение и калькуляцию сервисного центра. У производителя сумма, указанная в признанной претензии, увеличивает потери от брака:

ДЕБЕТ 28 субсчет «Исправимый брак» КРЕДИТ 76 субсчет «Расчеты по претензиям»
- возмещены расходы покупателя на исправление бракованной продукции в сервисном центре.

Допустим, покупатель согласился, чтобы дефекты исправил производитель. Пока мастера исправляют ошибки, производитель учитывает изделия на забалансовом счете 002 «Товарно - материальные ценности, принятые на ответственное хранение». Ведь собственником продукции остается покупатель (п. 1 ст. 223 Гражданского кодекса РФ).

В дебет счета 28 списывают расходы, связанные с доработкой: стоимость материалов, зарплату мастеров и ЕСН с нее, цену доставки от покупателя и обратно.

Компания формирует резерв на гарантийный ремонт? Следовательно, в течение гарантийного срока потери от внешнего брака списывают за счет резерва. И то, когда продали эту продукцию, не важно. При этом бухгалтер делает проводку:

ДЕБЕТ 96 субсчет «Резерв на гарантийный ремонт» КРЕДИТ 28
- списаны потери от брака за счет резерва на гарантийный ремонт.

Производитель гарантийный резерв не создает? Тогда убыток включают в себестоимость таких же товаров, выпущенных в том месяце, когда получена и принята претензия от клиента. При этом делают проводку:

ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 28 субсчет «Исправимый брак»
- списаны в затраты потери от исправимого брака.

Возмещение ущерба бухгалтер компании - производителя отражает так же, как в ситуации с внешним неисправимым браком.

Налогообложение операций с внешним браком

Когда покупатель возвращает бракованные изделия, работа бухгалтера осложняется необходимостью корректировать начисленный НДС, доходы и расходы.

Налог на добавленную стоимость. С выручки от продажи изделий, которые оказались некачественными, начислен НДС. Налог поставщик может уменьшить - сделать это позволяет пункт 5 статьи 171 Налогового кодекса РФ.

В письме от 7 марта 2007 г. № 03 - 07 - 15/29 сотрудники Минфина России разъяснили, как именно надо поступать при возврате товаров. Итак, покупатель сразу обратил внимание на бракованную продукцию и брать ее не стал. Тут продавцу нужно скорректировать счет - фактуру, уменьшив начисленный и предъявленный НДС.

А вот возврат изделий, уже принятых на учет, чиновники рекомендуют отражать как обратную реализацию. Клиент выставляет производителю счет - фактуру с пометкой «Возврат». Производитель же должен зарегистрировать полученный счет - фактуру в книге покупок за тот период, когда ему вернули некондицию.

Вообще из пункта 2 статьи 475 Гражданского кодекса РФ следует, что если клиент возвращает товар, то договор купли - продажи уже расторгнут. И потому никакой обратной реализации быть не может. Тем не менее спорить с чиновниками по этому поводу рискованно. Вот и в решении Высшего арбитражного суда РФ от 30 сентября 2008 г. № 11461/08 судьи поддержали позицию Минфина России. Они признали, что порядок, указанный в письме от 7 марта 2007 г. № 03 - 07 - 15/29, «воспроизводит содержание… норм кодекса, Правил ведения книг покупок и книг продаж и содержит пояснения к порядку их применения».

На практике выходит, что «входной» НДС по бракованной продукции (включая налог по доставке) безопасно принимать к вычету, если в дальнейшем компания будет некондицию использовать. К примеру, пустит в производство в качестве сырья или продаст по заниженной цене. Если же товар уничтожат, воспользоваться вычетом вряд ли удастся.

Добавим, что в разделе 3 декларации по НДС сумма налога по возвращенному браку, ранее начисленная и уплаченная в бюджет, отражается отдельно от остальных показателей - по строке 320.

Пример 2

В апреле 2009 года кондитерская фабрика ООО «Шоколад» получила назад от покупателя сладости, изготовленные с нарушением технологии производства. Понятно, что это окончательный брак. Стоимость продукции без НДС - 200 000 руб. Сумма налога - 36 000 руб. Себестоимость производства - 130 000 руб. Некондиционные изделия ООО «Шоколад» отправило на переработку.

Бухгалтер ООО «Шоколад» сделал в учете следующие проводки:

ДЕБЕТ 41 КРЕДИТ 60
- 200 000 руб. - оприходована бракованная продукция, возвращенная покупателем;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60
- 36 000 руб. - отражен «входной» НДС в стоимости брака, возвращенного покупателем;

ДЕБЕТ 68 субсчет «НДС» КРЕДИТ 19
- 36 000 руб. - принят к вычету «входной» НДС в стоимости некондиционных изделий, возвращенных покупателем;

ДЕБЕТ 28 субсчет «Неисправимый брак» КРЕДИТ 41
- 130 000 руб. - списана себестоимость бракованных изделий, возвращенных покупателем.

Кроме того, покупатель потребовал возместить ему сумму, истраченную на доставку сладостей со склада фабрики, - 8000 руб. ООО «Шоколад» просьбу удовлетворило:

ДЕБЕТ 28 субсчет «Неисправимый брак» КРЕДИТ 76 субсчет «Расчеты по претензиям»
- 8000 руб. - списана стоимость транспортных услуг, предъявленная ООО «Шоколад» покупателем бракованных кондитерских изделий.

Со склада покупателя брак вывозила транспортная компания, с которой рассчитывалось ООО «Шоколад». Стоимость услуг равна 10 000 руб., НДС - 1800 руб.:

ДЕБЕТ 28 субсчет «Неисправимый брак» КРЕДИТ 60
- 10 000 руб. - отражена стоимость услуг по транспортировке брака;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60
- 1800 руб. - отражен НДС по транспортным услугам;

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 19
- 1800 руб. - принят к вычету НДС, предъявленный перевозчиком.

Потери ООО «Шоколад» от неисправимого брака составили 148 000 руб. (130 000 + 8000 + 10 000). Их следует списать в состав себестоимости аналогичных сладостей, изготовленных в апреле:

ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 28 субсчет «Неисправимый брак»
- 148 000 руб. - списаны потери от неисправимого брака.

Налог на прибыль. Начнем с исправимых дефектов. Покупатель нашел такой брак и вернул товар на доработку. В этой ситуации средства, истраченные на устранение дефектов, поставщик относит в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией. Или списывает за счет резерва на гарантийный ремонт согласно статье 267 Налогового кодекса РФ.

Иначе обстоит дело, когда брак окончательный. Если клиент заметил его во время отгрузки, производитель отражает в доходах выручку от реализации только качественных изделий, а в расходах - их себестоимость. Потери от брака уменьшают налогооблагаемую прибыль на основании подпункта 47 пунк-та 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ.

Если же товары ушли со склада в одном налоговом периоде, а вернулись в другом, то корректировать финансовый результат прошлых периодов не придется. Ущерб производитель отразит как убытки прошлых лет, выявленные в отчетном году. Так предусмотрено в подпункте 1 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса РФ. Правомерность такого подхода подтверждает и арбитражная практика: в частности, постановление ФАС Западно - Сибирского округа от 24 января 2007 г. № Ф04 - 9244/2006(30394 - А67 - 40).

Как и в случае с внутренним браком, компенсация, полученная от виновных в браке, увеличивает налогооблагаемые доходы (п. 3 ст. 250 Налогового кодекса РФ).